Должен ли арендодатель учесть неотделимые улучшения в имуществе, проведенные арендатором, в налоговом учете?

Как в налоговом учете арендодателя отражаются расходы на неотделимые улучшения имущества при расторжении договора аренды

Если стоимость неотделимых улучшений возмещается арендатору, то арендодатель признает в своем учете амортизируемое имущество на сумму произведенных арендатором капвложений и начисляет амортизацию в обычном порядке (п. 1 ст. 258 НК РФ). Расторжение договора не изменяет этот порядок.

Если стоимость неотделимых улучшений не возмещается арендатору, то в течение действия договора аренды расходы на них не учитываются у арендодателя; арендатор списывает их в своем налоговом учете путем начисления амортизации (п. 1 ст. 258 НК РФ). При расторжении договора объект аренды возвращается вместе с неотделимыми улучшениями, произведенными арендатором. Но для целей налогообложения арендодатель не отражает их в налоговом учете (пп. 32 п. 1 ст. 251 НК РФ, Письмо Минфина России от 29.08.2019 N 03-03-06/1/66443).

Если неотделимые улучшения не были согласованы, они не учитываются для целей налогообложения ни у одной из сторон. При расторжении договора может встать вопрос о демонтаже таких улучшений и, соответственно, об учете расходов на него.

Как в налоговом учете сторон отражаются расходы на демонтаж произведенных неотделимых улучшений арендованного имущества

Если неотделимые улучшения учитываются у арендодателя как основное средство, то при их демонтаже он отражает ликвидацию основного средства. В случае когда демонтаж выполнен арендатором, арендодатель возмещает ему стоимость произведенных работ и учитывает ее в составе внереализационных расходов (пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ). Арендатор при этом отражает полученные средства как выручку от выполнения работ, а понесенные расходы - как расходы, связанные с реализацией (п. 1 ст. 249, пп. 1 п. 1 ст. 253 НК РФ).

Если арендатор учитывает неотделимые улучшения как амортизируемое имущество, то, полагаем, ликвидацию этого объекта он отражает в общем порядке. То есть затраты на демонтаж он включает в состав внереализационных расходов (пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Если неотделимые улучшения не были согласованы и арендатор демонтирует их, то, полагаем, признать в налоговом учете расходы на демонтаж он не может, поскольку эти расходы экономически необоснованны (п. 1 ст. 252 НК РФ). Если несогласованные улучшения ликвидирует арендодатель, он может взыскать с арендатора возмещение расходов на демонтаж. В этом случае арендодатель отразит полученное возмещение как внереализационный доход, а расходы на демонтаж - как материальные расходы (п. 3 ст. 250, п. 1 ст. 252 НК РФ).